КонсультантПлюс: НОВЫЕ ДОКУМЕНТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА. Выпуск от 21.04.2010
В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.
Содержание обзора
Новости
1. Разъяснен порядок принятия НДС к вычету при отсутствии налоговой базы >>>
2. На выплаты руководителю, являющемуся единственным учредителем организации, начисляются страховые взносы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством >>>
3. По основному средству, полученному по договору мены, можно применить амортизационную премию >>>
4. Переплату по налогу на имущество организаций в бюджет по месту учета общества можно зачесть в счет недоимки по этому же налогу, образовавшейся по месту нахождения недвижимости >>>
5. Возникшие от переоценки авансов в иностранной валюте курсовые разницы, которые учтены в доходах (расходах) в 2009 г., при переходе права собственности на объект в 2010 г. не восстанавливаются >>>
Комментарии
1. Должен ли плательщик ЕНВД перечислять НДС и налог на прибыль при разовой продаже основного средства? >>>
2. Можно ли учесть в расходах стоимость облигации ликвидированного эмитента? >>>
Судебное решение недели
При определении налогового статуса физлица день приезда в Россию не учитывается >>>
Новости
1. Разъяснен порядок принятия НДС к вычету при отсутствии налоговой базы
Письмо Минфина России от 30.03.2010 N 03-07-11/79
Подлежащий уплате в бюджет НДС по итогам налогового периода уменьшается на вычеты, установленные в гл. 21 НК РФ. При этом общая сумма налога рассчитывается по итогам каждого периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения (п. 4 ст. 166 НК РФ). По мнению финансового ведомства, если налогоплательщик не определяет в периоде налоговую базу, то у него нет оснований для принятия НДС к вычету. Право на вычет появится только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) и, соответственно, определится налоговая база. Такую позицию Минфин России уже высказывал (Письма от 01.10.2009 N 03-07-11/245, от 02.09.2008 N 07-05-06/191, от 25.12.2007 N 03-07-11/642, от 30.03.2007 N 03-06-06-06/4). Однако давно сложилась судебная практика, которая опровергает точку зрения финансового ведомства: отсутствие в периоде операций, облагаемых НДС, не может являться основанием для отказа в применении вычетов. Подборку материалов по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Если в каком-либо налоговом периоде сумма вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по облагаемым НДС операциям, то положительная разница возмещается налогоплательщику, за исключением случаев, когда декларация подана по истечении трех лет после окончания соответствующего периода (п. 2 ст. 173 НК РФ). В рассматриваемом Письме Минфин России разъясняет: поскольку для применения вычета необходимо в этом же периоде осуществлять операции, облагаемые НДС, то для налогоплательщиков, не определяющих налоговую базу, срок, предусмотренный ст. 173 НК РФ, продляется. То есть три года исчисляются только после того периода, в котором налогоплательщик начнет осуществлять облагаемые НДС операции и сможет заявить "входной" налог к возмещению. Однако, как уже отмечалось, по мнению арбитражных судов, реализация в периоде не является условием для применения налоговых вычетов.
2. На выплаты руководителю, являющемуся единственным учредителем организации, начисляются страховые взносы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством
Письмо ФСС РФ от 21.12.2009 N 02-09/07-2598П "О налогообложении выплат в пользу единственного учредителя и руководителя компании"
На практике нередко генеральный директор организации является ее единственным учредителем. Согласно Федеральным законам от 29.12.2006 N 255-ФЗ и от 19.05.1995 N 81-ФЗ право на получение за счет ФСС РФ пособий по временной нетрудоспособности и пособий по материнству имеют лица, подлежащие обязательному социальному страхованию. Застрахованными лицами, в частности, признаются граждане РФ, работающие по трудовым договорам (п. 1 ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ). Особенности регулирования труда руководителя организации определены гл. 43 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ). В соответствии со ст. 273 ТК РФ установленные правила распространяются на руководителей организаций независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, за исключением случая, когда руководитель является единственным участником (учредителем), членом организации, собственником ее имущества. ФСС РФ в рассматриваемом Письме указывает, что ТК РФ не содержит запрета на применение общих положений к трудовым отношениям, когда работник и работодатель - одно лицо. Поэтому если между организацией и ее руководителем, являющимся единственным участником (учредителем), заключен трудовой договор, то руководитель подлежит обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и имеет право на получение соответствующих пособий.
Следует отметить, что вывод ФСС РФ применим и в 2010 г., и в более ранних периодах.
До 2010 г. контролирующие органы считали, что выплаты руководителю - единственному учредителю не являются объектом обложения ЕСН (Письма ФНС России от 16.09.2009 N ШС-17-3/168@, Минфина России от 07.09.2009 N 03-04-07-02/13). В своих разъяснениях контролирующие органы ссылались на Письмо Минздравсоцразвития России от 18.08.2009 N 22-2-3199, в котором говорилось, что единственный учредитель организации должен своим решением возложить на себя функции единоличного исполнительного органа - директора, генерального директора, президента и т.д. В данном случае управленческая деятельность осуществляется без заключения какого-либо договора, в том числе и трудового.
Однако арбитражные суды признавали право руководителя - единственного учредителя организации на получение:
- пособия по временной нетрудоспособности (см. Энциклопедию спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года));
- единовременного пособия при рождении ребенка (см. Энциклопедию спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года));
- ежемесячного пособия по уходу за ребенком (см. Энциклопедию спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года)).
Таким образом, ФСС РФ подтвердила выводы судов о том, что руководитель, являющийся единственным учредителем организации, признается застрахованным. Поэтому он имеет право на получение пособий по обязательному социальному страхованию, а организация - на возмещение расходов по выплате соответствующих пособий.
3. По основному средству, полученному по договору мены, можно применить амортизационную премию
Письмо Минфина России от 30.03.2010 N 03-03-06/2/61
В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе единовременно включить в состав расходов отчетного (налогового) периода затраты на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств. Единственным исключением из данного правила являются объекты, полученные безвозмездно, - по ним применить амортизационную премию нельзя. На практике организации заключают договоры, по которым обмениваются имуществом. Можно ли в данном случае использовать право на амортизационную премию? Минфин России в рассматриваемом Письме отметил, что согласно положениям гражданского законодательства к договору мены применяются положения о купле-продаже (ст. 567 ГК РФ). Поэтому полученное по такому договору имущество не признается безвозмездно полученным. Следовательно, амортизационную премию можно использовать и по основным средствам, которые получены по договору мены.
4. Переплату по налогу на имущество организаций в бюджет по месту учета общества можно зачесть в счет недоимки по этому же налогу, образовавшейся по месту нахождения недвижимости
Письмо Минфина России от 29.03.2010 N 03-02-07/1-132
Зачастую организация располагается в одном субъекте РФ, а принадлежащее ей недвижимое имущество - в другом. В этом случае организация помимо учета в налоговом органе по месту ее нахождения обязана встать на учет в инспекцию по месту нахождения имущества (п. 1 ст. 83 НК РФ) и уплачивать туда в отношении данного объекта налог на имущество (ст. 374 НК РФ). Возможна ситуация, когда суммы налога на имущество за объект, расположенный в другом субъекте РФ, были перечислены по месту нахождения организации.
Обязанность по уплате налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств в бюджет РФ на соответствующий счет Федерального казначейства (пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ). Если номер счета Федерального казначейства и наименование банка получателя указаны неправильно, то налог не считается уплаченным (пп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ). Согласно п. 7 ст. 45 НК РФ уточнение платежа осуществляется, только если ошибки в оформлении поручения не повлекли неперечисление налога. Поэтому при уплате налога на имущество по месту нахождения организации образуется недоимка по налогу в бюджет одного субъекта РФ и переплата в бюджет другого. Сумму излишне уплаченного налога в рассматриваемой ситуации можно вернуть или зачесть в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Финансовое ведомство разъясняет, что зачет переплаты по налогу на имущество в бюджет по месту нахождения организации может быть произведен в счет погашения недоимки по этому же налогу по месту нахождения недвижимого имущества. При этом обязанность по уплате будет выполненной в день вынесения инспекцией решения о зачете (пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ). Соответственно, инспекция, в которой организация состоит на учете по месту нахождения недвижимого имущества, за период с момента наступления срока для уплаты налога до даты принятия решения о зачете начислит налогоплательщику пени (ст. ст. 57 и 75 НК РФ).
5. Возникшие от переоценки авансов в иностранной валюте курсовые разницы, которые учтены в доходах (расходах) в 2009 г., при переходе права собственности на объект в 2010 г. не восстанавливаются
Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/175
До 1 января 2010 г. полученные (перечисленные) авансы в иностранной валюте переоценивались на конец каждого отчетного периода с момента возникновения требований (обязательств) до момента их прекращения (исполнения). В результате переоценки образовывалась положительная (отрицательная) курсовая разница, которая учитывалась в составе внереализационных доходов (расходов). Такие разъяснения давали контролирующие органы (Письма ФНС России от 08.07.2009 N ШС-22-3/546@, Минфина России от 04.08.2009 N 03-03-06/1/516, от 07.07.2009 N 03-03-06/1/444, от 26.05.2009 N 03-03-06/1/346). В связи с вступлением в силу с 2010 г. изменений в п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ суммы предоплаты в иностранной валюте не переоцениваются. У организации, которая получила либо выдала такие авансы, не возникает ни доходов, ни расходов в виде положительной или отрицательной курсовой разницы. Если же аванс в иностранной валюте за приобретаемое основное средство был перечислен (получен) в 2009 г., а дата перехода права собственности по договору приходится на 2010 г., то в данном случае курсовые разницы, учтенные в целях налогообложения прибыли в 2009 г., в налоговом учете 2009 г. не восстанавливаются.
Комментарии
1. Должен ли плательщик ЕНВД перечислять НДС и налог на прибыль при разовой продаже основного средства?
Название документа:
Письмо Минфина России от 02.04.2010 N 03-11-06/3/50
Комментарий:
В хозяйственной деятельности для решения текущих финансовых проблем налогоплательщики иногда продают свое имущество, например недвижимость. Организации и предприниматели, осуществляющие только облагаемые ЕНВД виды деятельности, в такой ситуации сталкиваются с вопросом: необходимо ли при реализации основного средства уплачивать НДС и налог на прибыль?
В комментируемом Письме Минфин России разъяснил, что в случае разовой продажи недвижимого имущества организация, применяющая систему налогообложения в виде ЕНВД, должна уплатить налоги по общему режиму налогообложения или УСН. Обоснована данная точка зрения следующим. Плательщики ЕНВД в отношении видов предпринимательской деятельности, не облагаемой единым налогом, должны перечислять обязательные платежи согласно иным режимам налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Реализация основных средств не подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД, поэтому с этой операции необходимо перечислить НДС и налог на прибыль. Данная точка зрения уже высказывалась финансовым ведомством (см. Письма Минфина России от 11.04.2008 N 03-11-04/2/71, от 12.02.2008 N 03-11-04/3/59, от 01.08.2007 N 03-11-04/3/307) и подтверждается некоторыми судами (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.11.2008 N А11-1515/2008-К2-18/71).
Однако такой подход не является единственно возможным. Доход от разовой продажи основного средства можно рассматривать как доход, полученный в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД, тогда перечислять обязательные платежи в соответствии с иными режимами налогообложения не нужно. В подтверждение такой точки зрения можно привести следующие аргументы.
Действительно согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ лица, применяющие систему в виде ЕНВД, обязаны уплатить НДС и налог на прибыль в отношении видов предпринимательской деятельности, не облагаемых единым налогом. Но в соответствии с п. 1 ст. 2 ГК РФ под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли, то есть одним из ее признаков является систематичность. Получается, что разовую сделку по продаже основного средства нельзя рассматривать в качестве предпринимательской деятельности. Следовательно, обязанности по перечислению обязательных платежей в соответствии с общим режимом налогообложения или УСН не возникает. Есть пример судебного решения, подтверждающего данный подход (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.2007 N А52-2523/2006/2).
Таким образом, в случае разовой продажи основного средства плательщики ЕНВД могут не перечислять налоги в соответствии с иными режимами налогообложения в отношении данной сделки. Однако данную точку зрения придется отстаивать в суде.
2. Можно ли учесть в расходах стоимость облигации ликвидированного эмитента?
Название документа:
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.10.2009 N 16-15/111074
Комментарий:
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ безнадежные долги учитываются в составе внереализационных расходов. Ликвидация организации является основанием для признания долга безнадежным (п. 2 ст. 266 НК РФ). На практике в случае прекращения деятельности эмитента до наступления срока платежа держатели облигаций сталкиваются с проблемой: можно ли учесть в расходах стоимость таких ценных бумаг на основании указанных выше норм и не противоречит ли это ст. 280 НК РФ, которой установлены особенности учета расходов по операциям с ценными бумагами.
В рассматриваемом Письме УФНС по г. Москве разъяснило, что в случае ликвидации эмитента налогоплательщик не вправе списать на расходы стоимость облигации ни на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, ни на основании ст. 280 НК РФ. В подтверждение этой точки зрения приведены следующие аргументы. Расходы по операциям с ценными бумагами учитываются в целях налога на прибыль в порядке, установленном ст. 280 НК РФ. Согласно данной статье затраты на приобретение облигаций включаются в расходы только при их реализации или ином выбытии (например, погашении либо обмене). В случае ликвидации эмитента такой реализации или выбытия не происходит. При этом ст. 280 НК РФ не предусматривает возможности учета стоимости ценной бумаги, если выпустившая ее организация прекратила деятельность. При наличии специальной нормы применять иные положения Налогового кодекса РФ неправомерно. Следовательно, учесть в расходах стоимость облигации ликвидированного эмитента как безнадежный долг по пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ тоже нельзя. Финансовое ведомство придерживается такой же точки зрения (Письмо Минфина России от 10.07.2009 N 03-03-06/2/136).
Однако позиция официальных органов небесспорна. Действительно гл. 25 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Но поскольку в ст. 280 НК РФ не установлен порядок признания расходов при ликвидации эмитента, по нашему мнению, в такой ситуации можно руководствоваться иными нормами Налогового кодекса РФ. В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежным признается долг, по которому обязательство прекращено из-за ликвидации контрагента. При этом никаких исключений из этого правила в зависимости от основания возникновения долгового обязательства (реализация товаров, выдача облигации) Налоговый кодекс РФ не предусматривает. Следует отметить, что в Постановлении Президиума ВАС России от 15.04.2008 N 15706/07 подтвержден вывод о том, что включение безнадежных долгов в состав внереализационных расходов не ограничено видом и характером совершенной хозяйственной операции.
Таким образом, стоимость облигации ликвидированного эмитента можно учесть в расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ как безнадежный долг. При этом необходимо принимать во внимание, что данная точка зрения не будет одобрена налоговыми органами.
Судебное решение недели
При определении налогового статуса физлица день приезда в Россию не учитывается
(Постановление ФАС Центрального округа от 11.03.2010 N А54-3126/2009С4)
Организация заключила трудовые договоры с иностранными гражданами - нерезидентами РФ. С дохода данных лиц компания удерживала НДФЛ по ставке 30 процентов. После того как срок пребывания иностранцев в России в течение 12 следующих подряд месяцев составил 183 календарных дня и соответственно доход указанных лиц должен был облагаться по ставке 13 процентов, организация обратилась в налоговый орган с заявлением о возврате излишне удержанных сумм НДФЛ. Однако инспекция отказала налогоплательщику, ссылаясь на то, что организация не подтвердила соответствующими документами право на возврат налога. Компания обжаловала данный ненормативный акт.
Суд признал решение инспекции недействительным. В ходе рассмотрения материалов дела организация представила необходимые документы, которые суд счел достаточными для подтверждения права на возврат налога. При определении статуса резидента РФ в отношении иностранных граждан было указано следующее. В соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ физлицо признается резидентом, если фактически находится в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Так как согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока, установленного налоговым законодательством, начинается на следующий день после наступления события, которым определено его начало, то день прибытия иностранца в Россию не учитывается при исчислении 183 дней.
Аналогичные выводы о порядке определения налогового статуса физлица содержатся в Постановлении ФАС Московского округа от 02.06.2006 N КА-А40/4842-06. Ранее налоговое ведомство придерживалось такой же точки зрения (Письмо ФНС России от 28.12.2005 N 04-1-04/929).
Однако согласно последним разъяснениям официальных органов в целях НДФЛ день прибытия иностранца на территорию РФ нужно учитывать при определении статуса физлица (Письма Минфина России от 14.07.2009 N 03-04-06-01/170, ФНС России от 04.02.2009 N 3-5-04/097@).
Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.
