В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.
Содержание обзора
Новости
1. На сайте Минфина России размещен перечень банков, которые могут выдать банковскую гарантию для возмещения НДС в заявительном порядке >>>
2. Скорректированы формы заявлений о постановке на учет (снятии с учета) организаций по месту нахождения их обособленных подразделений >>>
3. Рекомендована форма сообщения организации о выборе инспекции для постановки на учет нескольких обособленных подразделений >>>
4. ФНС России: проценты признаются в расходах на конец каждого месяца пользования заемными средствами, независимо от даты их перечисления согласно условиям договора >>>
5. Проценты за нарушение срока отмены приостановления операций по счетам признаются доходом налогоплательщика >>>
6. Страховые взносы в ПФР, ФСС, ФОМС учитываются в месяце начисления зарплаты работникам >>>
7. Не востребованная работником депонированная заработная плата включается в доходы организации по истечении трех лет >>>
8. Дополнительные затраты на обеспечение пожарной безопасности можно учесть в расходах >>>
Комментарии
1. Можно ли учесть представительские расходы, если нет сметы? >>>
2. Можно ли применить вычет НДС без счета-фактуры, если товары были приобретены у организации розничной торговли за наличный расчет? >>>
Судебное решение недели
Неуведомление налогоплательщика о выявленных ошибках до составления акта камеральной проверки влечет недействительность решения инспекции >>>
Новости
1. На сайте Минфина России размещен перечень банков, которые могут выдать банковскую гарантию для возмещения НДС в заявительном порядке
Письмо ФНС России от 16.03.2010 N ШС-22-3/182@ "О перечне банков, соответствующих требованиям пункта 4 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации"
В Налоговом кодексе РФ закреплено право налогоплательщика на зачет (возврат) НДС, который заявлен в декларации к возмещению, до завершения ее камеральной проверки (ст. 176.1 НК РФ). Начать применение заявительного порядка возмещения НДС можно по декларациям, представленным за I квартал 2010 г. (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 N 318-ФЗ). Однако право на ускоренный возврат НДС имеют лица, которые выполнили содержащиеся в п. 2 ст. 176.1 НК РФ требования. В частности, согласно пп. 2 п. 2 указанной статьи такими лицами являются налогоплательщики, представившие в инспекцию вместе с декларацией, по которой налог заявлен к возмещению, банковскую гарантию, согласно которой банк обязуется по требованию инспекции уплатить в бюджет НДС, возвращенный (зачтенный) в заявительном порядке, если по итогам камеральной проверки в возмещении будет отказано (полностью или частично). Выдать гарантию может только банк, включенный в соответствующий перечень кредитных организаций, который ведется Минфином России.
ФНС России сообщила о размещении 10 марта 2010 г. на официальном сайте Минфина России (www.minfin.ru) перечня банков, отвечающих установленным п. 4 ст. 176.1 НК РФ требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения. Его можно найти в разделе "Официальная информация". На настоящий момент он включает 195 банков.
2. Скорректированы формы заявлений о постановке на учет (снятии с учета) организаций по месту нахождения их обособленных подразделений
Приказ ФНС России от 15.02.2010 N ММ-7-6/54@ "О внесении изменений в формы документов, используемых при постановке на учет и снятии с учета российских организаций и физических лиц, утвержденные Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-09/826@"
Внесены изменения в формы заявлений о постановке на учет (снятии с учета) в налоговом органе российских организаций по месту нахождения их обособленных подразделений, а также в Рекомендации по их заполнению. Формы N 1-2-Учет, N 1-4-Учет теперь содержат отдельный раздел "Сведения об обособленном подразделении". Указанные заявления заполняются организацией в одном экземпляре вручную либо на компьютере с учетом изложенных в руководстве рекомендаций. Если на учет в инспекции организация ставит несколько обособленных подразделений, то по каждому из них заполняется отдельная страница, содержащая подробные сведения о подразделении.
Приказом ФНС России от 15.02.2010 N ММ-7-6/54@ также скорректировано заявление физического лица о постановке на учет в налоговом органе. Теперь информация о документе, удостоверяющем личность, отражается в закодированном виде в соответствии с таблицей, которая приведена в Рекомендациях по заполнению формы N 2-2-Учет.
Измененные формы заявлений N 1-2-Учет, N 1-4-Учет и N 2-2-Учет будут применяться с 11.04.2010 (рассматриваемый Приказ опубликован в "Российской газете" 31.03.2010).
3. Рекомендована форма сообщения организации о выборе инспекции для постановки на учет нескольких обособленных подразделений
Письмо ФНС России от 16.03.2010 N МН-22-6/179@ "О применении Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 05.11.2009 N 114н"
Приказ ФНС России от 24.03.2010 N ММ-7-6/138@ "Об утверждении рекомендуемой формы сообщения организации о выборе налогового органа для постановки на учет нескольких обособленных подразделений организации, находящихся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам"
Если на территории одного муниципального образования находится несколько обособленных подразделений, подведомственных разным инспекциям, на учет организация может быть поставлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее подразделений. Такое подразделение организация определяет самостоятельно (п. 4 ст. 83 НК РФ) и сообщает об этом письменно в выбранную инспекцию (п. п. 4, 7 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 05.11.2009 N 114н). Специально утвержденной формы такого сообщения о выборе подразделения для постановки организации на учет нет. ФНС России рекомендует направлять в налоговый орган по месту нахождения выбранного подразделения сообщение по форме, содержащейся в Приложении к Приказу от 24.03.2010 N ММ-7-6/138@. Данная форма продублирована в Письме ФНС России от 16.03.2010 N МН-22-6/179@, в котором даны разъяснения нижестоящим налоговым органам по применению отдельных положений Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 05.11.2009 N 114н.
4. ФНС России: проценты признаются в расходах на конец каждого месяца пользования заемными средствами, независимо от даты их перечисления согласно условиям договора
Письмо ФНС России от 17.03.2010 N 3-2-06/22 "О порядке учета в целях налогообложения процентов по долговым обязательствам"
Договоры займа могут предусматривать льготный период пользования денежными средствами, в этом случае выплата процентов переносится на определенный срок. Возникает вопрос: в какой момент такие платежи учитываются в расходах по налогу на прибыль при применении метода начисления?
В выпуске обзора от 27.01.2010 было рассмотрено Постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09, в котором суд признал неправомерным включение в расходы фактически перечисленных процентов ранее срока их выплаты, установленного договором займа.
Данный судебный акт вызвал негативную реакцию со стороны налоговых органов. В рассматриваемом Письме ФНС России высказала свою точку зрения по данному вопросу: проценты по долговому обязательству учитываются в расходах на конец каждого месяца равномерно в течение всего периода пользования заемными средствами, независимо от даты выплаты процентов, установленной соответствующим соглашением. Аналогичного подхода придерживается Минфин России (Письма от 25.03.2010 N 03-03-06/1/179, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/180). По мнению налогового ведомства, указанное Постановление Президиума ВАС РФ основано на выборочном применении отдельных норм Налогового кодекса РФ и прямо противоречит иным положениям Кодекса. Так, согласно п. 4 ст. 328 НК РФ сумма расхода в виде процентов, выплаченная в отчетном периоде, определяется исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. Это означает, что сумма процентов относится непосредственно к периоду пользования заемными средствами. Такой вывод косвенно подтверждается следующими положениями Налогового кодекса РФ: первичным документом для учета процентов в составе расходов является выписка о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету (абз. 1 п. 4 ст. 328 НК РФ); налогоплательщик обязан отразить в расходах причитающиеся к выплате проценты на конец месяца (абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ); при погашении долга до истечения отчетного периода расход в виде процентов признается осуществленным и учитывается на дату погашения долга (абз. 2 п. 8 ст. 272 НК РФ).
Таким образом, налоговые органы не будут учитывать Постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 при решении вопроса о порядке признания процентов по договорам займа.
Вместе с тем ФНС России отмечает неоднозначность толкования данных норм Налогового кодекса РФ и предлагает для ее устранения внести поправки в соответствующие статьи.
5. Проценты за нарушение срока отмены приостановления операций по счетам признаются доходом налогоплательщика
Письмо Минфина России от 12.03.2010 N 03-03-06/1/128
С 1 января 2010 г. вступил в силу п. 9.2 ст. 76 НК РФ. В соответствии с данной нормой при нарушении срока отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам на сумму денежных средств, которой налогоплательщик не мог распоряжаться, начисляются проценты за каждый календарный день нарушения такого срока. Проценты определяются исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. Например, инспекция обязана отменить приостановление операций не позднее одного дня, следующего за днем, когда она получила документы о взыскании недоимки (п. 8 ст. 76 НК РФ).
Минфин России разъяснил, что в целях налога на прибыль не учитываются только те доходы, которые перечислены в ст. 251 НК РФ. Согласно пп. 12 п. 1 данной статьи не включаются в доходы проценты, полученные из бюджета в случаях, предусмотренных ст. ст. 78, 79, 176, 176.1 и 203 НК РФ. Проценты за нарушение срока отмены приостановления операций по счетам в ст. 251 НК РФ не указаны. Поэтому данные платежи признаются доходом налогоплательщика на момент их фактического получения.
6. Страховые взносы в ПФР, ФСС, ФОМС учитываются в месяце начисления зарплаты работникам
Письмо Минфина России от 16.03.2010 N 03-03-06/1/140
Совсем недавно Минфин России выпустил целый ряд писем, из которых следует, что для целей налога на прибыль страховые взносы учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письма от 11.02.2010 N 03-03-05/25, от 15.03.2010 N 03-03-06/1/137, от 15.03.2010 N 03-03-06/1/136, от 15.03.2010 N 03-03-06/4/18, от 15.03.2010 N 03-03-06/2/43, от 18.03.2010 N 03-03-06/1/144, от 18.03.2010 N 03-03-06/1/146, от 22.03.2010 N 03-03-06/1/160, от 22.03.2010 N 03-03-06/1/158). Однако в указанных письмах не разъяснялось, в какой момент страховые взносы признаются в расходах. В рассматриваемом Письме финансовое ведомство изложило свою позицию по данному вопросу.
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Расходы в виде сумм налогов, сборов, а также иных обязательных платежей учитываются на дату начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Следовательно, пенсионные взносы, взносы на обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством включаются в расходы в том месяце, в котором работникам была начислена заработная плата, а не в месяце их фактического перечисления во внебюджетные фонды.
7. Не востребованная работником депонированная заработная плата включается в доходы организации по истечении трех лет
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/161
В прошедшем году при рассмотрении вопроса о моменте включения организацией в доходы не востребованной работником депонированной заработной платы (Письма Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/211, от 07.10.2009 N 03-03-06/1/651) финансовое ведомство пришло к выводу, что учесть ее в доходах следует по истечении трех месяцев. Однако ФНС России в Письме от 06.10.2009 N 3-2-06/109 высказала иную точку зрения: в данной ситуации должен применяться общий срок исковой давности, установленный ст. 196 ГК РФ, т.е. три года. В рассматриваемом Письме Минфин России согласился с мнением налогового ведомства. Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы должна включаться кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности или по иным основаниям. Статья 392 ТК РФ устанавливает сроки обращения в суд за восстановлением нарушенных прав. Если работник самостоятельно не обратился к работодателю с требованием о выплате зарплаты, то права работника не ущемляются, так как работодатель готов был выплатить соответствующую сумму. Следовательно, индивидуальный трудовой спор отсутствует. Поэтому срок исковой давности по кредиторской задолженности в виде невостребованной депонированной зарплаты составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Именно по истечении этого срока такая задолженность учитывается для целей налога на прибыль.
Следует отметить, что Минфин России отменил Письмо от 02.04.2009 N 03-03-06/1/211, в котором ранее содержались разъяснения по данному вопросу.
8. Дополнительные затраты на обеспечение пожарной безопасности можно учесть в расходах
Письмо Минфина России от 19.03.2010 N 03-03-06/1/152
Затраты на обеспечение пожарной безопасности и пожарную охрану включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ). Договорные подразделения Федеральной противопожарной службы могут выполнять работы (оказывать услуги) в области пожарной безопасности в порядке, определяемом Правительством РФ (ст. 24 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности"). Зачастую в стоимость услуг договорных подразделений не входят расходы на содержание пожарной спецтехники, приобретение горюче-смазочных материалов, обеспечение электро- и теплоэнергией, услуги связи и пр. Но без них оказание услуг в области пожарной безопасности невозможно.
Финансовое ведомство разъяснило, что в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ законодательством РФ, нормативными документами или уполномоченным государственным органом в целях обеспечения пожарной безопасности устанавливаются требования, которые представляют собой специальные условия социального и (или) технического характера. Следовательно, если согласно таким требованиям налогоплательщик несет дополнительные затраты, то он вправе учесть их при расчете налога на прибыль. При этом указанные затраты должны соответствовать общим критериям признания расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ), т.е. быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Аналогичные выводы содержатся в Письме Минфина России от 27.01.2010 N 03-03-06/1/26.
Комментарии
1. Можно ли учесть представительские расходы, если нет сметы?
Название документа:
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26
Комментарий:
Предпринимательская деятельность не обходится без проведения деловых встреч с клиентами и покупателями. Поскольку переговоры могут продолжаться от нескольких часов до нескольких дней, принимающая сторона зачастую организует питание участников официальной встречи.
В рассматриваемом Письме Минфин России разъяснил, что затраты на их питание можно включить в представительские расходы в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ. Согласно данной норме учитываются расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. При этом п. 2 ст. 264 НК РФ уточняет, что к представительским расходам относятся затраты на проведение завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия для участников переговоров. Следует отметить, что такие расходы нормируются: их размер не должен превышать четырех процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный или налоговый период. Представительские расходы можно подтвердить, в частности, следующими документами: приказом руководителя организации об осуществлении расходов на официальный прием; отчетом, в котором должны быть указаны цель проведенных мероприятий и их результаты, сумма понесенных затрат; первичными документами. В данный перечень также включена смета представительских расходов. Аналогичный список приводился ранее в Письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/1/807.
Несмотря на то что перечень подтверждающих документов является примерным, инспекции нередко отказывают налогоплательщикам в учете представительских расходов при отсутствии какого-либо документа, например сметы. Такая позиция нашла отражение в Письме УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115, в котором указано, что представительские расходы подтверждаются только всеми вышеперечисленными документами.
Однако с таким подходом контролирующих органов не следует соглашаться. Смета представительских расходов не является обязательным документом, подтверждающим затраты налогоплательщика в целях налога на прибыль. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, которые оформлены согласно требованиям российского законодательства. При этом ни пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ, ни п. 2 данной статьи не устанавливают какого-либо перечня документов, необходимых для подтверждения представительских расходов. Следовательно, такие расходы можно подтвердить любыми иными документами, помимо сметы. Аналогичный подход отражен также в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-338/2007, от 14.08.2007 N А56-3739/2006 (Определением ВАС РФ от 20.02.2008 N 16343/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Таким образом, смета не является обязательным документом, подтверждающим представительские расходы. Тем не менее во избежание споров с налоговыми органами составить указанный документ все же рекомендуется.
2. Можно ли применить вычет НДС без счета-фактуры, если товары были приобретены у организации розничной торговли за наличный расчет?
Название документа:
Письмо Минфина России от 09.03.2010 N 03-07-11/51
Комментарий:
Минфин России вновь обратился к вопросу о возможности применения вычета НДС по материалам, приобретенным работником в организациях розничной торговли за наличный расчет. В таком случае у налогоплательщика обычно отсутствуют счета-фактуры, а в имеющихся кассовых чеках сумма налога не выделена.
В рассматриваемом Письме финансовое ведомство указало, что вычет НДС по товарам, которые были приобретены в розницу, возможен лишь в том случае, если у налогоплательщика есть соответствующие счета-фактуры. Обоснована данная точка зрения следующим образом. В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ применить вычет можно на основании не только счета-фактуры, но и иных документов. При этом случаи, когда необязательно наличие счета-фактуры, перечислены в п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. К ним относятся вычеты сумм налога, перечисленных налогоплательщиком непосредственно в бюджет, а также уплаченных сотрудниками компании в составе командировочных расходов. Поскольку данными нормами не предусмотрены особенности применения вычетов при приобретении товаров работниками налогоплательщика в магазинах розничной торговли, такой НДС принимается к вычету в общем порядке - на основании счетов-фактур. Ранее такая точка зрения была высказана в Письме Минфина России от 19.03.2004 N 04-03-11/42.
Однако данный подход является достаточно спорным. В Постановлении ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07 сделан вывод о том, что если сотрудник организации приобрел товары в магазине за наличный расчет, то компания может принять "входной" НДС к вычету на основании кассового чека. В данном Постановлении указано, что при покупке горюче-смазочных материалов в организации розничной торговли (на АЗС) вычет можно применить на основании не только счета-фактуры, но и кассового чека. Дело в том, что согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организацией розничной торговли требование о выставлении счета-фактуры считается выполненным, если продавец выдал покупателю кассовый чек. Судебная практика также исходит из того, что факт выделения налога в данном документе отдельной строкой не имеет значения (см. п. 3 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с применением норм законодательства РФ о НДС (одобрен президиумом ФАС Уральского округа 21.03.2008), Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6361/2007(38155-А46-14)). Дополнительные материалы о возможности применения вычета на основании кассового чека см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Таким образом, при приобретении товаров в розницу организация может применить вычет НДС на основании кассового чека. Однако следует учитывать, что данный подход не будет одобрен налоговыми органами.
Судебное решение недели
Неуведомление налогоплательщика о выявленных ошибках до составления акта камеральной проверки влечет недействительность решения инспекции
(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.02.2010 N А78-3250/2009)
Предприниматель представил декларацию по НДФЛ вместе с документами, подтверждающими правильность формирования налоговой базы. Позже он подал уточненную декларацию. Инспекция провела камеральную проверку с учетом документов, представленных вместе с первоначальной декларацией, и доначислила налог, пени, штраф, так как предприниматель не доказал заявленные расходы, а в ходе встречных проверок контрагентов хозяйственные связи с последними не подтвердились. Налогоплательщик посчитал свои права нарушенными и обратился в суд.
Суд поддержал предпринимателя, указав на следующее. На основании п. 3 ст. 88 НК РФ инспекция обязана сообщить налогоплательщику о выявленных в ходе проверки ошибках и противоречиях, а также потребовать необходимых пояснений. Согласно п. 5 ст. 88 НК РФ налоговый орган должен рассмотреть данные пояснения. Только после этой процедуры составляется акт проверки. В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ инспекция не может отказаться от истребования у налогоплательщика необходимых объяснений, так как иное ведет к произволу налоговых органов (Определение от 12.07.2006 N 267-О). Судом установлено, что налоговый орган в нарушение указанных норм не сообщил предпринимателю об обнаруженных противоречиях в проверяемой декларации. Довод инспекции о том, что налогоплательщик мог представить пояснения и первичные документы при рассмотрении материалов проверки, дата которого была известна предпринимателю, был отклонен. Суд указал, что исходя из положений ст. 88 НК РФ о выявленных ошибках инспекция обязана сообщить до составления акта проверки. Поскольку налоговый орган лишил предпринимателя возможности представить пояснения и устранить допущенные нарушения, решение инспекции недействительно.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.09.2008 N А19-1193/08-44-04АП-1810/08-Ф02-4702/08, ФАС Центрального округа от 09.06.2008 N А64-6659/07-11.
