КонсультантПлюс: НОВЫЕ ДОКУМЕНТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА. Выпуск от 02.12.2009
В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.
Содержание обзора
Новости
1. Ставка рефинансирования вновь снижена >>>
2. Безнадежную задолженность, которая не включена в резерв по сомнительным долгам, можно списать во внереализационные расходы >>>
3. Заполнение счета-фактуры при реализации наборов из товаров, страной происхождения которых Россия не является >>>
4. Организация, применяющая УСН, по доходам в виде дивидендов должна подавать декларацию по налогу на прибыль >>>
Комментарии
1. Как срок владения долей уставного капитала влияет на применение нулевой ставки по налогу на прибыль при выплате дивидендов? >>>
2. Когда налогоплательщики, применяющие УСН с объектом "доходы минус расходы", могут учесть затраты на покупку товаров, предназначенных для дальнейшей реализации? >>>
Судебное решение недели
Расходы, понесенные до заключения договора, признаются обоснованными, если договор распространяет свое действие на возникшие ранее отношения >>>
Новости
1. Ставка рефинансирования вновь снижена
Указание Банка России от 24.11.2009 N 2336-У "О размере ставки рефинансирования Банка России"
На начало текущего года действовала ставка рефинансирования ЦБ РФ в размере 13 процентов (Указание Банка России от 28.11.2008 N 2135-У). Начиная с апреля она ежемесячно плавно снижалась. С 25 ноября 2009 г. ставка рефинансирования составляет 9 процентов годовых. Совет директоров Банка России принял такое решение с целью повышения доступности кредитных ресурсов для экономических субъектов и стимулирования конечного спроса - об этом сообщается в Информации ЦБ РФ.
2. Безнадежную задолженность, которая не включена в резерв по сомнительным долгам, можно списать во внереализационные расходы
Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/744
Если налогоплательщик создает резервы по сомнительным долгам, то безнадежные задолженности списываются за счет резерва, и только не покрытая резервом сумма долга включается в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ). Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а при создании резерва по сомнительным долгам - суммы долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Однако на практике встречаются ситуации, когда образовавшаяся задолженность вообще не включалась в резерв по сомнительным долгам, и вопрос о порядке ее списания приводит к спорам. Некоторые арбитражные суды указывают, что, даже если резерв к какой-либо задолженности не относится, организация все равно должна списывать все суммы долгов, признанных безнадежными в данном отчетном (налоговом) периоде, только за счет резерва (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-3466/2007(34768-А27-15)). Другие суды приходят к выводу, что если безнадежная задолженность в составе резерва по сомнительным долгам не учитывалась, то она включается во внереализационные расходы (Постановление ФАС Уральского округа от 21.04.2008 N Ф09-2606/08-С2).
В рассматриваемом Письме финансовое ведомство разъяснило, что сумму безнадежной задолженности, по которой резерв по сомнительным долгам не создавался, можно учесть во внереализационных расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
3. Заполнение счета-фактуры при реализации наборов из товаров, страной происхождения которых Россия не является
Письмо Минфина России от 13.11.2009 N 03-07-09/58
В соответствии с пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ, а также Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914) предусмотрено указание в счете-фактуре страны происхождения товара и номера таможенной декларации. Причем в последнем абзаце п. 5 ст. 169 НК РФ установлено, что данные сведения отражаются при реализации товаров, страной происхождения которых РФ не является. Зачастую налогоплательщики из товаров, приобретенных за рубежом, составляют комплект, который предназначен для дальнейшей реализации. Минфин разъяснил, как в этом случае следует заполнять соответствующие графы счета-фактуры. Для этого он обратился к таможенному законодательству, поскольку в НК РФ не содержится понятия "страна происхождения товаров" (п. 1 ст. 11). Так, в соответствии со ст. 30 Таможенного кодекса РФ страной происхождения товара считается страна, в которой он был полностью произведен или подвергнут достаточной переработке в соответствии с установленными данным Кодексом порядком и критериями. В п. 2 ст. 32 ТК РФ предусмотрено, что товар считается происходящим из данной страны, если в результате операций по его переработке или изготовлению произошло изменение классификационного кода товара по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности на уровне любого из первых четырех знаков. Таким образом, если набор, состоящий из импортных товаров, соответствует критериям достаточной переработки, то страной его происхождения является Российская Федерация. Поэтому при реализации таких наборов в графах 10 "Страна происхождения" и 11 "Номер таможенной декларации" счета-фактуры следует поставить прочерки. Аналогичную точку зрения высказывали московские налоговые органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2008 N 19-11/005064).
4. Организация, применяющая УСН, по доходам в виде дивидендов должна подавать декларацию по налогу на прибыль
Письмо Минфина России от 23.09.2009 N 03-11-06/2/197
С 1 января 2009 г. Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ внесены поправки в гл. 26.2 НК РФ. Изменения коснулись п. 2 ст. 346.11 и п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ. Теперь установлено, что организации, применяющие УСН, признаются плательщиками налога на прибыль в отношении полученных дивидендов. При этом согласно п. 2 ст. 275 НК РФ, если источник дохода налогоплательщика - российская компания, указанная компания признается налоговым агентом. Кроме того, налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты. На основании указанных положений финансовое ведомство отмечает, что налоговый агент обязан уплачивать налог на прибыль и подавать в инспекцию налоговые расчеты. А организация, применяющая УСН, при получении доходов в виде дивидендов должна сама представлять декларацию по налогу на прибыль.
Комментарии
1. Как срок владения долей уставного капитала влияет на применение нулевой ставки по налогу на прибыль при выплате дивидендов?
Название документа:
Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/747
Комментарий:
Налоговым кодексом РФ предусмотрено несколько ставок налога на прибыль, применяемых при выплате дивидендов. В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ нулевая ставка применяется в отношении дивидендов, полученных российской организацией, при выполнении ряда условий: во-первых, участник должен непрерывно владеть как минимум 50-процентной долей в уставном капитале общества в течение не менее 365 календарных дней на момент принятия решения о выплате дивидендов; во-вторых, стоимость приобретения и (или) получения такой доли должна быть более 500 млн. руб. Выплачивающая дивиденды организация в соответствии с п. 2 ст. 275, пп. 1 п. 5 ст. 286 НК РФ обязана удержать налог с данных доходов ее участника, так как она признается налоговым агентом. В комментируемом Письме Минфин разъяснил особенности применения нулевой ставки обществом с ограниченной ответственностью, стоимость приобретения доли которого изначально составляла менее установленного лимита, но затем была увеличена за счет дополнительного вклада участника в уставный капитал. Какая ставка налога на прибыль применяется в такой ситуации? Финансовое ведомство считает, что для применения нулевой ставки непрерывное владение долей стоимостью более 500 млн. руб. после увеличения уставного капитала должно составлять не менее 365 календарных дней. Ранее данное мнение было выражено в Письмах Минфина России от 08.10.2008 N 03-03-06/1/566, от 01.04.2008 N 03-03-06/1/240, от 12.03.2008 N 03-03-06/1/171.
Однако с точкой зрения финансового ведомства можно не согласиться. Нулевую ставку по налогу на прибыль в отношении дивидендов можно применять уже с момента госрегистрации увеличения уставного капитала. Объясняется это следующим образом. Как отмечалось ранее, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ содержит несколько условий, при соблюдении которых правомерно использовать ставку 0 процентов. При этом данные условия необходимо рассматривать отдельно друг от друга. Дело в том, что условие о продолжительности владения долей касается ее размера, а не стоимости. А именно: налогоплательщик должен непрерывно в течение не менее 365 календарных дней владеть долей, величина которой составляет не менее 50 процентов уставного капитала. Другое же условие применения нулевой ставки - стоимость приобретения доли (более 500 млн. руб.). Стоимость приобретения доли в уставном капитале в целях налога на прибыль определяется согласно п. 1 ст. 277 НК РФ, в соответствии с которым она признается равной цене вносимого имущества. При этом в Налоговом кодексе РФ не уточняется, что такое внесение должно происходить единовременно. В соответствии с п. 2 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" уставный капитал может увеличиваться за счет дополнительных вкладов участников. Значит, при внесении дополнительного вклада происходит увеличение стоимости приобретения доли в целях налога на прибыль. Минфин России также считает, что при определении стоимости приобретения доли учитываются первоначальные и дополнительные вклады участников в уставный капитал (Письма от 02.04.2008 N 03-03-06/1/254, от 06.02.2008 N 03-03-06/1/83).
Таким образом, если на момент выплаты дивидендов участник организации в течение 365 календарных дней непрерывно владел 50-процентной долей в уставном капитале и изменения уставного капитала за счет дополнительного взноса, в результате которых стоимость доли превысила 500 млн. руб., зарегистрированы, налоговый агент вправе применить ставку 0 процентов при выплате дивидендов. Однако в данном случае не избежать споров с налоговыми органами.
2. Когда налогоплательщики, применяющие УСН с объектом "доходы минус расходы", могут учесть затраты на покупку товаров, предназначенных для дальнейшей реализации?
Название документа:
Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-11-06/2/242
Комментарий:
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ налогоплательщики, которые применяют УСН с объектом "доходы минус расходы", затраты по покупку товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, учитывают в расходах по мере их реализации. Однако из такой формулировки неясно, когда именно компания может учесть данные расходы: после отгрузки товаров покупателю или только после получения платы за отгруженные товары. В рассматриваемом Письме Минфин выразил свою точку зрения по данному вопросу: затраты по таким товарам учитываются в расходах только после получения оплаты от покупателей. Объясняется это следующим образом. Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией является передача права собственности на товары. При этом п. 2 данной статьи устанавливает, что момент фактической реализации определяется в соответствии со второй частью НК РФ. А п. 1 ст. 346.17 НК РФ предусматривает, что доход от продажи товаров учитывается в день поступления денежных средств. Поэтому финансовое ведомство приходит к следующему выводу: такой день в целях УСН признается моментом реализации товаров. Значит, учесть расходы на покупку товаров, приобретенных для перепродажи, можно только после получения оплаты от покупателей. Такая точка зрения ранее была представлена в Письмах Минфина России от 16.09.2009 N 03-11-06/2/188, от 11.06.2009 N 03-11-09/205, УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 18-12/3/006295@. Некоторые суды также придерживаются данной позиции (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.04.2009 N Ф03-1315/2009).
Но к решению этого вопроса возможен и иной подход. Затраты на приобретение товаров для дальнейшей реализации включаются в расходы после отгрузки товаров покупателям. При этом дожидаться оплаты не нужно. Действительно, согласно п. 2 ст. 39 НК РФ момент фактической реализации товаров определяется в соответствии со второй частью НК РФ. Но гл. 26.2 Кодекса не содержит правил, следуя которым, можно установить этот момент. Значит, нужно исходить из общего порядка перехода права собственности согласно гражданскому законодательству. В соответствии с п. 1 ст. 223 ГК РФ право собственности у покупателя товара появляется с момента его передачи, если иное не предусмотрено договором. Следовательно, в этот момент происходит и реализация. Кроме того, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ не связывает право включения затрат на покупку товаров, предназначенных для перепродажи, с их оплатой покупателями. Подобный подход представлен в судебном решении (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.09.2009 N А39-4425/2008).
Таким образом, налогоплательщики, которые применяют УСН с объектом "доходы минус расходы", могут учесть затраты на покупку товаров, предназначенных для реализации, сразу после их отгрузки покупателям. Однако, принимая во внимание неоднозначную судебную практику по данному вопросу, правомерность такого подхода придется отстаивать в суде.
Судебное решение недели
Расходы, понесенные до заключения договора, признаются обоснованными, если договор распространяет свое действие на возникшие ранее отношения
(Постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2009 N А57-13542/2006 (Определением ВАС РФ от 13.07.2009 N ВАС-8195/09 отказано в передаче данного дела в Президиум))
Организация арендовала здание. В соответствии с договором аренды риск случайного разрушения недвижимости нес арендодатель. Однако договор страхования указанного риска был заключен арендатором. При этом затраты по последнему договору арендатор учел в расходах. По итогам выездной проверки компании были доначислены налог на прибыль, пени и штраф. Инспекция сочла расходы арендатора на выплату страховой премии необоснованными, так как обязанность по страхованию риска утраты недвижимости была возложена на арендодателя и у налогоплательщика отсутствовал интерес в сохранении данных зданий. Организация не согласилась с таким решением и обратилась в суд.
ФАС поддержал налогоплательщика, признав доначисление налога на прибыль, взыскание пеней и штрафа незаконным. Суд установил, что после того, как имущество было застраховано, в договор аренды были внесены изменения. В дополнительном соглашении стороны предусмотрели, что риск случайного разрушения недвижимости несет арендатор. При этом суд указал, что согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ условия заключенного договора могут применяться к отношениям, возникшим до его заключения. А в дополнительном соглашении было предусмотрено, что его действие распространяется на правоотношения, возникшие с момента заключения договора аренды. Таким образом, суд признал расходы по страхованию арендованного имущества обоснованными.
Аналогичной судебной практики пока нет.
Однако при решении вопроса о правомерности списания на расходы затрат, понесенных до заключения договора, суды учитывают тот факт, распространяет ли договор свое действие на ранее возникшие отношения (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2009 N А44-109/2008, ФАС Уральского округа от 11.09.2007 N Ф09-11022/06-С3 (Определением ВАС РФ от 19.03.2008 N 52/08 по делу N А47-10129/2006АК-26 отказано в передаче данного дела в Президиум)). Такая же точка зрения выражена в Письме УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121861.
